En el año 2015 ya publicamos un
apunte sobre el derecho de transmisión, en el que exponíamos que la Sala primera
(Civil) del Tribunal Supremo, en su sentencia de 11 de septiembre de 2013,
había establecido que, en aquellos casos en que había fallecido una persona y
el llamado a sucederla había fallecido sin haber aceptado ni repudiado la
herencia, no había una doble transmisión, sino una única transmisión de los
bienes de la herencia del causante inicial a favor del heredero del segundo
causante.
Fiscalmente ello conllevaba que,
si bien debían presentarse igualmente dos declaraciones-liquidaciones por el concepto del
Impuesto sobre Sucesiones, una correspondía a la sucesión del causante inicial,
pero cuyo sujeto pasivo no era ya el segundo causante, sino el heredero del
segundo causante, y la otra correspondía a la sucesión del segundo causante (con
integración únicamente de los bienes de éste), cuyo sujeto pasivo era también
su heredero.
La Dirección General de
Tributos, en sus consultas vinculantes nº V2063-16 y V0537-17, ha venido aplicando
la doctrina de la Sala de lo Civil del Alto Tribunal, al considerar que se está
ante un única transmisión, de manera que concluía que debía liquidarse el
impuesto de sucesiones del primer causante de forma separada de la herencia del
segundo causante, por la que también debía liquidarse el impuesto de
sucesiones.
En cambio, el criterio
mantenido por parte de la Direcció
General de Tributs de la Generalitat de Catalunya, entre otras, en su
consulta núm. 204E/16, de 21 de noviembre de 2016, era que en estos casos se
efectúan dos transmisiones (no una): una primera del primer causante a la masa
hereditaria del primer llamado y, una segunda, de la masa hereditaria del
segundo causante a sus herederos (incluyendo los bienes del primer causante). Y
en base a ello concluía que había que presentar la autoliquidación del Impuesto
sobre Sucesiones correspondiente a cada una de las herencias: una por la del
primer causante y la otra por la del segundo causante.
Según el criterio mantenido por
la DGT catalana los bienes de la herencia del causante inicial tributaban dos
veces, por el tránsito de los bienes del primer causante al segundo y de éste
al adquirente final.
Pues bien, el Tribunal Supremo,
esta vez, su Sala de lo contencioso-administrativo, ratificando el criterio de
la Sala de lo Civil de que tan solo existe una transmisión, ha establecido en
su sentencia de fecha 5 de junio de 2018 que “se produce una sola adquisición hereditaria y, por ende, un solo hecho
imponible, no dos hechos imponibles ni dos devengos del impuesto, corolario de
lo cual es la afirmación final de la reseñada sentencia civil según la cual
“los herederos transmisarios sucederán directamente del causante de la herencia
y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente. Tal afirmación
es válida para la sucesiones mortis causa, regidas en el Derecho común, por el
Código Civil, así como aquellas otras que menciona la sentencia, en comunidades
que reconozcan en su derecho civil común o especial el ius transmissionis, de
forma semejante (…)”.
A raíz de esta sentencia del
Tribunal Supremo, la Direcció General de
Tributs i Joc de la Generalitat de Catalunya ha dictado la Resolución
2/2018, sobre el tratamiento del derecho de transmisión en el ISD, en la que
dice asumir la denominada doctrina moderna en la interpretación del derecho de
transmisión, de manera que el tránsito de los bienes de la herencia del
causante inicial a favor del heredero del segundo causante tan solo tributará
una vez, pero añade, con sorpresa, que hasta que no se produzca la muerte del
segundo causante, no se transmite a su heredero el derecho a aceptar o repudiar
la herencia del primer causante, y, en consecuencia, la prescripción del
derecho a liquidar el impuesto por la adquisición de la primera herencia no se
inicia hasta que ocurre la muerte del segundo causante, y ello de conformidad
con el artículo 24.3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de
sucesiones y donaciones.
Faltará ver si los Tribunales
confirmarán este criterio de Direcció
General de Tributs i Joc de la Generalitat de Catalunya o si, por el
contrario, consideraran que, en el caso de que hayan transcurrido 4 años y 6
meses desde el fallecimiento del causante inicial, el derecho de la
Administración a liquidar la herencia de éste ha prescrito.
Cortés & Pérez Auditores y Asesores Asociados,
S.L.
Departamento jurídico
